在判斷未實繳部分股權(quán)的價值時要遵循“約定優(yōu)先”原則，首先要看股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同是否明確約定轉(zhuǎn)讓的是未實繳部分的股權(quán)，再看公司章程或者全體股東是否對股東權(quán)利做出明確約定，有約定的按照約定執(zhí)行，沒有約定的按照出資比例確定股東權(quán)利。如果股東之間約定按照實繳比例享受全部股東權(quán)利，則未實繳部分股權(quán)對應(yīng)的股東權(quán)利為0，股權(quán)價值也為0；該部分股權(quán)由于未實繳，其原值也為0，計算得出股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得為0，無須繳納個人所得稅。如果股東之間約定未實繳部分股權(quán)也可以享受利潤分配請求權(quán)等財產(chǎn)性權(quán)利，則未實繳部分股權(quán)對應(yīng)的股東權(quán)利不為0，股權(quán)價值也不應(yīng)為0，在這種情況下納稅人如果以0元價格轉(zhuǎn)讓，稅務(wù)機關(guān)可以按照《股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅管理辦法（試行）》（國家稅務(wù)總局公告2014年第67號）規(guī)定，對股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入進行核定，并要求納稅人依法繳納個人所得稅。 以上分析來源于中國稅務(wù)報。

案例：吳某受讓肖某等7人持有某公司股權(quán)事宜，為降低雙方股權(quán)轉(zhuǎn)讓價款的稅費負擔(dān)，雙方簽訂一份實際執(zhí)行的股權(quán)溢價協(xié)議，使用另行簽訂登記轉(zhuǎn)讓價款按照平價轉(zhuǎn)讓的虛假協(xié)議進行股權(quán)變更登記，吳某未代扣代繳個人所得稅。稅務(wù)機關(guān)對吳某應(yīng)扣未扣稅款出1倍罰款4623萬元；對其余8人應(yīng)繳未繳稅款同步處1倍罰款。

分析：根據(jù)國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布《股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅管理辦法（試行）》的公告第五條，個人股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅，以股權(quán)轉(zhuǎn)讓方為納稅人，以受讓方為扣繳義務(wù)人。《稅收征收管理法》第六十九條規(guī)定，扣繳義務(wù)人應(yīng)扣未扣、應(yīng)收而不收稅款的，由稅務(wù)機關(guān)向納稅人追繳稅款，對扣繳義務(wù)人處應(yīng)扣未扣、應(yīng)收未收稅款百分之五十以上三倍以下罰款。股權(quán)轉(zhuǎn)讓中受讓方即便為自然人也有代扣代繳稅款義務(wù)，本案即是稅務(wù)機關(guān)向轉(zhuǎn)讓方、受讓方分別追繳稅款，并各處一倍罰款。

（一）上市公告：視為有正當(dāng)理由，不征收個人所得稅

  在遼寧鼎際得石化股份有限公司IPO保薦書中載明，為調(diào)整股權(quán)架構(gòu)，兩自然人股東將持有的該公司股份轉(zhuǎn)讓給各自設(shè)立的一人有限公司，根據(jù)營口市老邊區(qū)地方稅務(wù)局出具的《關(guān)于自然人股東股權(quán)轉(zhuǎn)到其設(shè)立的一人有限公司是否繳納個人所得稅請示的回復(fù)》：鑒于公司目前的實際情況，該局暫未查到此行為征收個人所得稅相關(guān)政策依據(jù)，暫按國家稅務(wù)總局公告2014年第67號《股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅管理辦法》第十三條第（四）款，股權(quán)轉(zhuǎn)讓雙方能夠提供有效證明其合理的其他合理情形，視為有正當(dāng)理由，不征收個人所得稅。

（二）東莞稅局答復(fù)：不屬于有正當(dāng)理由情形，低于凈資產(chǎn)份額的屬明顯偏低

問：自然人A持有甲有限責(zé)任公司的70%股權(quán)（自然人A出資甲公司的成本是1元/每元注冊資本）。A計劃將其持有的甲公司30%股權(quán)轉(zhuǎn)讓給乙有限責(zé)任公司（乙公司系自然人A持股100%的一人有限公司），作價是1元/每元注冊資本。目前甲公司每元注冊資本的凈資產(chǎn)約1.4元。

1.請問該股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為是否需要繳納個人所得稅？

2.如需納稅，請?zhí)峁┘{稅計稅依據(jù)、納稅時點等政策法規(guī)。

3.如需繳納個稅，是否有相關(guān)規(guī)定可以申請延期納稅？是否可以申請地方留存部分個稅返還？

回復(fù)單位：國家稅務(wù)總局東莞市稅務(wù)局回復(fù)時間：2021-02-24 17:30

回復(fù)內(nèi)容：

一、根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅管理辦法（試行）〉的公告 》（國家稅務(wù)總局公告2014年第67號）第十二條的相關(guān)規(guī)定，納稅人擬進行股權(quán)轉(zhuǎn)讓的收入低于其股權(quán)對應(yīng)的凈資產(chǎn)份額的，視為股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入明顯偏低。同時，根據(jù)67號公告第十三條的相關(guān)規(guī)定，納稅人將股權(quán)轉(zhuǎn)讓給其100%持股的一人有限公司，不符合第十三條規(guī)定的有正當(dāng)理由的情形。因此，主管稅務(wù)機關(guān)應(yīng)根據(jù)67號公告第十四條的方法核定股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入。

二、納稅人發(fā)生股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為的，應(yīng)根據(jù)67號公告第二十條規(guī)定，扣繳義務(wù)人、納稅人應(yīng)當(dāng)依法在次月15日內(nèi)向主管稅務(wù)機關(guān)申報納稅，包括下列情形：(一)受讓方已支付或部分支付股權(quán)轉(zhuǎn)讓價款的; (二)股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議已簽訂生效的; (三)受讓方已經(jīng)實際履行股東職責(zé)或者享受股東權(quán)益的; (四)國家有關(guān)部門判決、登記或公告生效的; (五)本辦法第三條第四至第七項行為已完成的; (六)稅務(wù)機關(guān)認定的其他有證據(jù)表明股權(quán)已發(fā)生轉(zhuǎn)移的情形。 

三、目前針對非貨幣性資產(chǎn)投資入股和技術(shù)成果投資入股等情形有分期繳納和遞延納稅優(yōu)惠政策，由于不同情況下所涉及政策較為復(fù)雜，建議攜帶相關(guān)資料到主管稅務(wù)機關(guān)進一步咨詢。

四、地方留存部分個稅返還事項請向財政部門咨詢。上述回復(fù)僅供參考。